外国税額控除について

　国外にある証券口座で受け取る配当や、国外にある不動産の売却など、国外に関係する所得については、日本だけでなく外国でも税金が課されることがあります。日本にお住まいの方（日本の税法上の「非永住者以外の居住者」に該当する方）は、原則として全世界の所得に対して日本の所得税が課されるため、同じ所得に対して日本と外国の双方で課税され、国際的な二重課税が生じ得ます。これを調整するための制度が、外国税額控除です。

　本記事では、この非永住者以外の居住者に該当する個人を前提に、外国税額控除の基本的な仕組みを解説します。非永住者や非居住者に該当する方については、課税される所得の範囲自体が異なるため、本記事の内容と取り扱いが異なることがありますのでご留意ください。

1.外国税額控除とは

　外国税額控除とは、外国で納めた所得税に相当する税額を、一定の限度額の範囲内で、日本の所得税額から差し引くことができる制度です。

　日本の居住者（非永住者以外）は、所得が生じた場所が国内か国外かを問わず、原則としてすべての所得が日本の所得税の課税対象となります。一方で、国外で生じた所得については、その国の税制に基づき、外国でも課税されることがあります。代表的な例は、外国株式の配当について外国で源泉徴収される税です。このままでは同じ所得に二重に税負担が生じてしまうため、外国で納めた税額を日本の所得税額から控除することで、二重課税を調整する仕組みが設けられています。

　なお、外国税額控除は自動的に適用されるものではなく、確定申告での所定の手続きが必要となります（３参照）。

2.対象になる外国所得税の範囲

　外国税額控除の対象となるのは「外国所得税」、すなわち外国の法令に基づき、個人の所得を課税標準として課される税です。例えば、外国株式の配当から源泉徴収される外国の税や、国外で申告納付した所得税に相当する税がこれに当たります。

　一方で、例えば以下のようなものは外国税額控除の対象になりません。

• 納付した税額の全部または一部について、任意に還付請求できるもの
• 外国所得税に附帯して課される附帯税に相当する税等
• 非居住者であった期間内に生じた所得に対して課される外国所得税額
• 外国所得税のうち租税条約に定める限度税率を超えて課された部分
• 通常行われる取引と認められない一定の取引に基因して生じた所得に対して課される外国所得税額

　このうち実務上特に注意が必要なのが、外国所得税のうち租税条約に定める限度税率を超えて課された部分です。例えば、外国株式の配当に対して、その国との租税条約により、その外国で課される税率の上限が10%とされている場合において、その国の国内法上の税率（15%）のまま源泉徴収されてしまったときは、限度税率10%を超える5%相当部分は日本の外国税額控除の対象にならず、その外国側への還付請求等により取り戻すことになります。

　なお、租税条約の中には、実際には外国で納付していない税額を納付したものとみなして外国税額控除を認める「みなし外国税額控除」の定めを置くものがありますが、一部の発展途上国との条約に限られた制度であり、本記事では詳細は割愛します。

　また、租税条約の中には、限度税率のほかにも、外国税額控除の適用に関する固有の定めを置くものがあります。例えば日米租税条約がそれにあたり、適用にあたっては個別の検討を行う必要があります。

3.外国税額控除の計算

　外国で納めた税額の全額を無条件に控除できるわけではなく、次の算式で計算した「控除限度額」の範囲内で控除します。

　簡単に言えば、「その年の所得税額のうち、国外の所得に対応する部分」までが控除の上限になる、というイメージです。

　外国所得税の額が所得税の控除限度額を超える場合には、一定の範囲内で、復興特別所得税や住民税（都道府県民税・市町村民税）からも控除される仕組みがあります。控除は、所得税→復興特別所得税→住民税の順に行われます（住民税からの控除は、通常、確定申告の内容に基づき市区町村側で計算されます）。

　なお、外国税額控除の適用を受けるためには、確定申告書への「外国税額控除に関する明細書」の添付や、外国所得税が課されたことを証する書類の保存等が必要となります。

4.外国税額控除の繰越

　外国の税の徴収時期と日本の課税の年分は必ずしも一致せず、また、年によって所得の状況も変動するため、単年度の計算だけでは二重課税の調整が十分にできないことがあります。そこで、次の2つの金額について、翌年以降3年間の繰越が認められています。

(1) 控除限度超過額の繰越

　その年の外国所得税の額が控除限度額を超える場合の、控除しきれなかった超過額をいいます。翌年以降3年間繰り越し、翌年以降に控除限度額に余裕が生じたときに、その余裕の範囲内で控除することができます。

(2) 控除余裕額の繰越

　(1)と逆に、その年の外国所得税の額が控除限度額に満たない場合の、限度額の使い残し部分です。これも翌年以降3年間繰り越し、翌年以降に外国所得税が控除限度額を超えたときに、繰り越した余裕額の範囲内で追加的に控除することができます。

5.おわりに

　外国税額控除の基本的な枠組みは以上のとおりですが、実際の申告では、調整国外所得金額の計算の細部、適用するレート、相手国が米国で日米租税条約の検討を要する場合、過去の外国税額が変更された場合など、実務上検討を要する論点が多くあります。

　当事務所では、個人の外国税額控除を伴う申告業務について豊富な経験がございます。個別的なご相談や確定申告等のサポートも展開しておりますので、お気軽にお問い合わせください。